Vergi Dava Daireleri Kurulu: Yargılama Usulü, İstinaf, Bozma Kararı

T.C. D A N I Ş T A Y VERGİ DAVA DAİRELERİ KURULU Esas No : 2023/622 Karar No : 2023/663 Anahtar Kelimeler : -Yargılama Usulü, -İstinaf, -Bozma Kararı Özeti : Vergi mahkemesinin uyuşmazlığın esasının incelenmesi suretiyle verdiği karara yöneltilen istinaf isteminin incelenmesi sonucu verilen kararın doğurduğu etki ve hukuki sonuçların, Danıştayın bozma kararıyla ortadan kalkacağı ve istinaf aşamasına geri dönüleceği, bu durumda Bölge İdare Mahkemesi Dava Dairesi tarafından uyuşmazlığın esası değerlendirilerek bir hüküm kurulmasına gerek bulunmaksızın, istinaf isteminin reddi yolunda bir karar verilmesinde yargılama usulü kurallarına bir aykırılık bulunmadığı hakkında. TEMYİZ EDEN (DAVACI) : Tasfiye Halinde … Petrol İnşaat Turizm Madencilik Gıda Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi VEKİLİ : Av. … KARŞI TARAF (DAVALI) : Çerkeş Malmüdürlüğü İSTEMİN KONUSU : Ankara Bölge İdare Mahkemesi 1. Vergi Dava Dairesinin 14/09/2022 tarih ve E:2022/1246, K:2022/1188 sayılı ısrar kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir. YARGILAMA SÜRECİ : Dava Konusu İstem: Davacı hakkında düzenlenen vergi inceleme raporları uyarınca gerçek bir emtia teslimi veya hizmet ifasına dayanmayan bir kısım faturayı kayıtlarına intikal ettirerek indirim konusu yaptığı ve komisyon karşılığı fatura düzenleyerek elde ettiği geliri kayıt ve beyan dışı bıraktığından bahisle 2010 yılına ait kurumlar vergisi, anılan verginin

komisyon gelirine isabet eden kısmının üç katı, diğer kısımlarının ise bir katı tutarında kesilen vergi ziyaı cezası ile aynı yılın Ocak-Mart, Nisan-Haziran, Temmuz-Eylül, Ekim-Aralık dönemlerine ait geçici vergiler, vergilerin bir ve üç katı tutarında kesilen vergi ziyaı cezalarının kaldırılması istemiyle dava açılmıştır. Zonguldak Vergi Mahkemesinin 21/03/2017 tarih ve E:2016/25, K:2017/171 sayılı kararı: Mahkeme işin esasını inceleyerek 2010 yılına ait kurumlar vergisi, anılan verginin komisyon gelirine isabet eden kısmının üç katı, diğer kısımlarının ise bir katı tutarında kesilen vergi ziyaı cezası ile geçici vergilerin bir katı tutarında kesilen vergi ziyaı cezalarının kaldırılması istemini reddetmiş, geçici vergi asılları ile geçici vergilerin bir katını aşan vergi ziyaı cezalarını kaldırmıştır. Davacının istinaf istemini inceleyen Ankara Bölge İdare Mahkemesi 1. Vergi Dava Dairesinin 25/10/2017 tarih ve E:2017/745, K:2017/1773 sayılı kararı: Davacının sahte fatura kullandığı ve komisyon karşılığında sahte fatura düzenlediği sonucuna ulaşılmasına yol açan tespit ve değerlendirmelerin yer aldığı vergi tekniği raporunun ihbarnamenin tebliğinden ve tarhiyatın dava konusu yapılmasından sonra tebliğ edilmesi davacı adına yapılan tarhiyatı hükümsüz kılacak nitelikte esasa etkili bir şekil hatasıdır. Anılan nedenle uyuşmazlığın esasının incelenmesi suretiyle verilen kararın istinaf başvurusuna konu edilen davanın reddine ilişkin hüküm fıkrasında hukuki isabet bulunmamaktadır. Vergi Dava Dairesi bu gerekçeyle davacının istinaf istemini kabul ederek Vergi Mahkemesi kararının davanın reddine ilişkin hüküm fıkrasını kaldırıp davayı kabul etmiştir. Davalının temyiz istemini inceleyen Danıştay Dördüncü Dairesinin 13/05/2020 tarih ve E:2018/2062, K:2020/1614 sayılı kararı: İcrai nitelikte olmayan ve 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 35. maddesi uyarınca ihbarnameye eklenecek unsurlar arasında da sayılmayan vergi tekniği raporları vergi inceleme raporlarının ekini oluşturmak ya da incelemeler sırasında saptanan ancak beyan dönemi henüz gelmemiş vergilerle ilgili olarak saptanan hususlarda ilgili makamları bilgilendirmek, takdir komisyonlarına veri teşkil etmek amacıyla düzenlenmektedir. Öte yandan anılan Kanun'un 35. maddesindeki unsurlardan herhangi birinin eksik veya yanlış yazılması ihbarnamelerin hukuksal değerini

yitirmesine yol açmayacak olup Kanun'un "Hatalı tebliğler" başlıklı 108. maddesinde ise ihbarnamede sadece mükellefin adının, verginin nev'inin veya miktarının ve vergi mahkemesinde dava açma süresinin hiç yazılmamış olmasının veya ihbarnamenin görevli bir makam tarafından düzenlenmemiş olmasının ihbarnameyi hükümsüz kılacağı hükme bağlanmıştır. Dolayısıyla verginin tarhı ve cezanın kesilmesi hususunu bunları duyuran ihbarnamelerden ve tebliğinden ayrı düşünmek gerekmektedir. Vergi Dava Dairesince her ne kadar vergi tekniği raporunun ihbarnameye eklenerek davacıya tebliğ edilmediği ve sonradan tebliğ edilmesinin de hukuka aykırı olduğu belirtilmiş ise de dava konusu cezalı vergilere ilişkin ihbarnamelerin tebellüğünden itibaren dava açma süresi içinde Vergi Mahkemesinde vergilendirme işlemlerine karşı itiraz etme imkanının elde edildiği, tarhiyatın dayanağı olarak gösterilen vergi tekniği raporunun dava dosyasına sunulduğu ve davacıya tebliğ edildiği görülmektedir. Bu durumda uyuşmazlığın esası incelenmek suretiyle bir karar verilmesi gerekirken cezalı tarhiyatın kaldırılmasına hükmeden Vergi Dava Dairesi kararında hukuka uygunluk bulunmamaktadır. Daire bu gerekçeyle temyize konu kararı bozmuştur. Bozma kararına uyduğunu belirten Ankara Bölge İdare Mahkemesi 1. Vergi Dava Dairesinin 27/01/2021 tarih ve E:2020/751, K:2021/63 sayılı kararı: Zonguldak Vergi Mahkemesinin 21/03/2017 tarih ve E:2016/25, K:2017/171 sayılı kararı usul ve hukuka uygun olup kaldırılmasını gerektiren bir neden de bulunmamaktadır. Vergi Dava Dairesi bu gerekçeyle istinaf başvurusunu reddetmiştir. Davacının temyiz istemini inceleyen Danıştay Dördüncü Dairesinin 27/12/2021 tarih ve E:2021/3504, K:2021/10924 sayılı kararı: 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 45. maddesinin (3) numaralı fıkrası ile (4) numaralı fıkrasının ilgili bölümünde şu hükümlere yer verilmiştir. 3. "Bölge idare mahkemesi, yaptığı inceleme sonunda ilk derece mahkemesi kararını hukuka uygun bulursa istinaf başvurusunun reddine karar verir. Karardaki maddi yanlışlıkların düzeltilmesi mümkün ise gerekli düzeltmeyi yaparak aynı kararı verir. 4. Bölge idare mahkemesi, ilk derece mahkemesi kararını hukuka uygun bulmadığı takdirde istinaf başvurusunun kabulü ile ilk derece

mahkemesi kararının kaldırılmasına karar verir. Bu hâlde bölge idare mahkemesi işin esası hakkında yeniden bir karar verir ..." Anılan Kanun'un 50. maddesinin (2) ve (3) numaralı fıkralarında ise şu düzenlemelere yer verilmiştir. "2. Temyiz incelemesi sonucunda verilen bozma kararı üzerine ilgili merci, dosyayı öncelikle inceler ve varsa gerekli tahkik işlemlerini tamamlayarak yeniden karar verir. 3. Bölge idare mahkemesi, Danıştayca verilen bozma kararına uyabileceği gibi kararında ısrar da edebilir." Mezkur mevzuat hükümlerinin birlikte değerlendirilmesinden temyiz incelemesi sonucunda verilen bozma kararı üzerine bölge idare mahkemesinin vereceği kararlar ile istinaf aşamasında bölge idare mahkemesinin vereceği kararların farklı usullere ve sonuçlara bağlandığı görülmektedir. Bölge idare mahkemesi vergi dava dairesinin yaptığı inceleme sonucunda ilk derece mahkemesi kararını hukuka uygun bulması durumunda istinaf başvurusunun reddine, hukuka uygun bulmaması durumunda ise istinaf başvurusunun kabulü ile ilk derece mahkemesi kararını kaldırarak işin esası hakkında yeniden bir karar vermesi gerekmektedir. Öte yandan bölge idare mahkemesince istinaf aşamasında verilen kararın temyiz incelemesi üzerine bozulması ve bölge idare mahkemesince bozma kararına uyulması halinde ise istinaf başvurusunun reddi yolunda karar verilmemesi, uyuşmazlığın esası değerlendirildikten sonra, davanın kabulü veya reddi şeklinde yeniden bir karar verilmesi gerekmektedir. Olayda istinaf başvurusunun kabulü ile vergi mahkemesi kararının redde ilişkin hüküm fıkrası kaldırılarak davanın kabulüne karar verilmiş olup söz konusu karar Danıştay Dördüncü Dairesinin 13/05/2020 tarih ve E:2018/2062, K:2020/1614 sayılı kararı ile bozulmuştur. Akabinde Vergi Dava Dairesince bozma kararına uyulduğu belirtilmek suretiyle istinaf istemine konu kararın usul ve hukuka uygun olduğu gerekçesiyle istinaf başvurusunun reddi yönünde karar verilmiş, uyuşmazlığın esası ise incelenmemiştir. Bu durumda Vergi Dava Dairesince işin esası hakkında değerlendirme yapılarak bir hüküm kurulması gerektiğinden Vergi Dava Dairesi kararında hukuka uygunluk bulunmamaktadır. Daire bu gerekçeyle temyize konu kararı bozmuştur.

Ankara Bölge İdare Mahkemesi 1. Vergi Dava Dairesinin 14/09/2022 tarih ve E:2022/1246, K:2022/1188 sayılı ısrar kararı: Vergi Dava Dairesince, uyuşmazlık, İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 45. maddesinin (3) ve (4) numaralı fıkra hükümleri çerçevesinde incelenmiştir. Bölge idare mahkemeleri ilk derece mahkemesi kararını hukuka uygun bulmadığı takdirde istinaf başvurusunun kabulü ile ilk derece mahkemesi kararının kaldırılmasına karar verdiği hallerde ilk derece mahkemesi gibi işin esası hakkında yeniden bir karar verecektir. Bölge idare mahkemesinin istinaf incelemesi sonucu verdiği kararların Danıştay tarafından bozulması halinde ise anılan bozma kararı istinaf incelemesi sonucu verilen Bölge İdare Mahkemesi Dava Dairesi kararının doğurduğu etkiyi ve hukuki sonuçları ortadan kaldıracaktır. Olayda vergi mahkemesinin uyuşmazlığın esasının incelenmesi suretiyle verdiği kararın davanın reddine dair hüküm fıkrası istinaf incelemesi neticesinde kaldırılmıştır. Anılan karar Danıştay Dördüncü Dairesinin 13/05/2020 tarih ve E:2018/2062, K:2020/1614 sayılı kararı ile bozulup tüm etki ve hukuki sonuçlarıyla ortadan kalktığından istinaf aşamasına geri dönülmüştür. Yani bozma kararına uyulup uyuşmazlığın esası yönünden gerekli inceleme yapıldıktan sonra bozma kararı üzerine yeniden hukuki geçerlilik kazanan vergi mahkemesi kararının ilgili hüküm fıkrası hukuka uygun bulunmuş ve davacının istinaf başvurusu reddedilmiştir. Bu durumda dava dosyası Danıştay Dördüncü Dairesi kararındaki bozma nedenleri bakımından tekrar incelenmiş olup işin esası hakkında değerlendirme yapılmak suretiyle karar verilmiştir. Vergi Dava Dairesi, bu gerekçeyle ısrar etmiştir. TEMYİZ EDENİN İDDİALARI: Vergi tekniği raporunun tebliğ edilmemesinin savunma hakkını kısıtladığı belirtilerek ısrar kararının bozulması gerektiği ileri sürülmektedir. KARŞI TARAFIN SAVUNMASI: Cevap verilmemiştir. DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ YILDIRIM ÇAĞLAR YARDIMCI'NIN DÜŞÜNCESİ: Temyiz isteminin ısrar hükmü yönünden reddi ile işin esası yönünden temyiz incelemesi yapılmak üzere dosyanın Danıştay Dördüncü Dairesine gönderilmesi gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA Karar veren Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunca, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü: HUKUKİ DEĞERLENDİRME : Temyize konu kararın ısrar hükmü aynı hukuksal nedenler ve gerekçe ile Kurulumuzca da uygun bulunmuş olup temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar, kararın değinilen hüküm fıkrasının bozulmasını gerektirecek durumda görülmemiştir. Bölge İdare Mahkemesi kararı, istinaf aşamasında verilen kararın temyiz incelemesi üzerine bozulması ve bölge idare mahkemesince bozma kararına uyulması halinde istinaf başvurusunun reddi yolunda karar verilmemesi, uyuşmazlığın esası değerlendirildikten sonra, davanın kabulü veya reddi şeklinde yeniden bir karar verilmesi gerektiği gerekçesiyle bozulduğundan, karar diğer yönlerden temyizen incelenmemiş olup bu incelemenin Kurulumuzca değil, söz konusu kararları temyizen incelemekle görevli vergi dava dairesince yapılması gerekmektedir. KARAR SONUCU : Açıklanan nedenlerle; 1- Davacının temyiz isteminin ısrar hükmü yönünden REDDİNE, 2- Ankara Bölge İdare Mahkemesi 1. Vergi Dava Dairesinin 14/09/2022 tarih ve E:2022/1246, K:2022/1188 sayılı kararı diğer yönlerden temyizen incelenmek üzere dosyanın Danıştay Dördüncü Dairesine GÖNDERİLMESİNE, 07/06/2023 tarihinde oyçokluğuyla kesin olarak karar verildi. KARŞI OY Temyiz isteminin kabulü ile ısrar kararının Danıştay Dördüncü Dairesinin kararında yer alan hukuksal nedenler ve gerekçe uyarınca bozulması gerektiği oyu ile karara katılmıyoruz.