Vergi Dava Daireleri Kurulu: Zamaaşımı, Haciz

T.C. D A N I Ş T A Y VERGİ DAVA DAİRELERİ KURULU Esas No : 2020/1623 Karar No : 2022/594 Anahtar Kelimeler : -Zamaaşımı, -Haciz Özeti : Zamanaşımının vergi borcunu ortadan kaldıran niteliğinin vergilendirme sürecinde tamamlanmış hukuki durumların incelenemeyeceğine yönelik ilkeye bir istisna tanınmasını gerek kıldığı, şirket borçlarının tahsil amacıyla şirket ortağının banka hesabına uygulanan haciz işlemine karşı açılan davada, tahsili istenen amme alacağının tarh zamanaşımına uğradığı gerekçesiyle haciz işleminin iptaline karar verilmesinde hukuka aykırılık bulunmadığı hakkında.

TEMYİZ EDEN (DAVALI) : Kocaeli Vergi Dairesi Başkanlığı (Körfez Vergi Dairesi Müdürlüğü) VEKİLİ : Av. … KARŞI TARAF (DAVACI) : … VEKİLİ : Av. … İSTEMİN KONUSU : Kocaeli 1. Vergi Mahkemesinin 18/09/2020 tarih ve E:2020/1179, K:2020/851 sayılı ısrar kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir. YARGILAMA SÜRECİ : Dava Konusu İstem: Davacı tarafından, ortağı olduğu … Eğlence Merkezi Turizm İnşaat Nakliyat Tekstil Ticaret Limited Şirketi'nin ödenmeyen vergi borçlarının tahsili amacıyla banka hesabına uygulanan haczin iptali istemiyle dava açılmıştır. Dilekçe ret kararı üzerine verilen yenileme dilekçesinde aynı yanlışlıkların yapıldığı gerekçesiyle davanın reddi yolunda verilen Vergi Mahkemesi kararının Danıştay Dokuzuncu Dairesinin 02/06/2016 tarih ve E:2014/3957, K:2016/5740 sayılı kararıyla kısmen bozulması üzerine bozma kararına uyarak davanın, istem özetinde belirtilen haciz işleminin iptali istemiyle açıldığını kabul eden Kocaeli 1. Vergi Mahkemesinin 14/02/2019 tarih ve E:2017/524, K:2019/215 sayılı kararı: Davacının ortağı olduğu asıl amme borçlusu şirketin 2004 yılına ilişkin hesap ve işlemlerinin incelenmesi sonucunda şirket adına 2004 yılının Nisan, Mayıs ve Haziran dönemlerine ilişkin vergi ziyaı cezalı katma değer vergisi tarhiyatı yapılmış ve 2009 yılına ilişkin olarak özel usulsüzlük cezası kesilmiştir. Anılan vergi ve cezalara ilişkin ihbarnameler asıl amme borçlusu şirkete tebliğe çalışılmış, ancak tebliğin yapılamaması üzerine şirket ortakları olan … ve …'ün ikamet adreslerinde tebligat yapılmıştır. Bu şekilde kesinleşen ihbarnameler içeriği amme alacakları için davacı adına 201204166650724, 25, 26, 27, 28, 29 ve 30 sayılı ödeme emirleri düzenlenmiş ve 09/05/2012 tarihinde davacıya ikametgâhında tebliğ edilmiştir. Tebliğ edilen ödeme emirlerine ilişkin herhangi bir ödeme yapılmadığından davacı hakkında haciz varakaları düzenlenmesini müteakiben davacının … Bankası İzmit E-5 Karayolu Şubesindeki banka hesabına 2013121362Go90005605 ve 2014081562Go90005292 sayılı haciz bildirileri ile haciz konulmuştur. 09/02/2018 ve 07/06/2018 tarihlerinde verilen ara kararlara cevaben dosyaya sunulan belgelerden, dava konusu haciz işlemine dayanak olan ödeme emirleri içeriği vergi borçlarına ilişkin ihbarnamelerin, ilk olarak asıl amme borçlusu şirketin bilinen işyeri adresinde tebliğe çalışıldığı, bu tebliğe

ilişkin tebliğ alındısının "teslim alan" kısmında herhangi bir isim ve imza bulunmadığı, üzerinin sadece "iade" yazılarak çizili şekilde merciine iade edildiği, akabinde söz konusu ihbarnamelerin ikinci defa şirket adresine tebliği yapılmaksızın doğrudan şirket ortaklarının ikametgâh adreslerine tebliğe gönderildiği anlaşılmıştır. 213 sayılı Kanun'un 94. maddesinde yer alan düzenlemeye göre tüzel kişilere yapılacak tebliğ, bunların adresinde kanuni temsilcisine, kanuni temsilcinin bulunmaması halinde şirket daimi çalışanına yapılacaktır. Şirket adresinde tebliğin yapılamaması halinde kanuni temsilcinin ikametgah adresinde de tebliğ yapılması olanaklı olmakla birlikte öncelikle şirketin adresinde tebliğ yapılamadığının 213 sayılı Kanun'un 102. maddesine uygun olarak düzenlenmiş bir tebliğ alındısıyla ortaya konulması gerekmektedir. Hal böyle iken asıl amme borçlusu şirketin adresinde tebliğ yapılamadığı hususu tebliğ alındısıyla ortaya konulmadan, şirket ortaklarının ikametgah adresinde yapılan tebliğlerin usulüne uygun olduğundan ve dolayısıyla şirket hakkında takibin usulüne uygun şekilde kesinleştirildiğinden bahsedilemeyecektir. Bu durumda, ortada kanuna uygun olarak tarh ve tahakkuk etmiş, usulüne uygun olarak kesinleştirilmiş bir amme alacağı bulunmamaktadır. Bu itibarla dava konusu haczin dayanağı 2004 takvim yılına ilişkin amme alacaklarının, doğduğu takvim yılını takip eden yılın başından başlayarak 31/12/2009 tarihine kadar kanuna uygun şekilde tarh ve tebliğ edilemediği ve böylelikle zamanaşımına uğradığı anlaşıldığından, zamanaşımına uğramış amme alacakları için davacının banka hesabına uygulanan haciz işleminde hukuka uygunluk görülmemiştir. Vergi mahkemesi bu gerekçeyle dava konusu haciz işlemini iptal etmiştir. Davalının temyiz istemini inceleyen Danıştay Üçüncü Dairesinin 17/03/2020 tarih ve E:2019/4147, K:2020/1494 sayılı kararı: Kamu alacağının tahsili amacıyla adına düzenlenen ödeme emrinin tebliğ edilmesine karşın borcunu yedi gün içinde ödemediği gibi bu süre içinde ödeme emrinin iptali istemiyle dava da açmayan veya açmış olduğu davası reddedilen kamu borçlusu hakkında alacaklı tahsil dairesince 6183 sayılı Kanun hükümlerine uygun olarak haciz uygulanabileceği ve haciz işlemine karşı açılan davada, ödeme emri aşamasında açılacak davada ileri sürülmesi gereken hukuka aykırılıkların işlemin sebep unsurundaki hukuka aykırılık hali olarak incelenmesine olanak bulunmadığı açıktır.

Buna göre davacının banka hesabı üzerine ortağı olduğu şirket tüzel kişiliğinin borçları nedeniyle uygulanan hacze karşı açılan davada, davacı adına düzenlenen ödeme emirlerinin tebliğinin ve haciz varakalarının hukuka uygunluğu incelenebilecek olup bunun dışında yapılan hukuki irdeleme sonucu ulaşılan yargı hükme esas alınarak davanın sonuçlandırılması hukuka uygun düşmemiştir. Daire bu gerekçeyle kararı bozmuştur . Kocaeli 1. Vergi Mahkemesinin 18/09/2020 tarih ve E:2020/1179, K:2020/851 sayılı ısrar kararı: Vergi Mahkemesi, aynı hukuksal nedenler ve gerekçeyle ilk kararında ısrar etmiştir. TEMYİZ EDENİN İDDİALARI: Dava konusu haciz işleminin hukuka uygun olduğu belirtilerek aksi yöndeki gerekçeyle verilen ısrar kararının bozulması gerektiği ileri sürülmektedir. KARŞI TARAFIN SAVUNMASI: Cevap verilmemiştir. DANIŞTAY TETKİK HAKİMİ İSMAİL İLYAS ABİDE'NİN DÜŞÜNCESİ: Temyiz isteminin ısrar hükmü yönünden reddi ile diğer yönlerden temyiz incelemesi yapılmak üzere dosyanın Danıştay Üçüncü Dairesine gönderilmesi gerektiği düşünülmektedir. TÜRK MİLLETİ ADINA Karar veren Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunca, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü: HUKUKİ DEĞERLENDİRME : Vergi alacaklısı olan devlet ile vergi borçlusu olan vergi ödevlisine karşılıklı yükümlülükler yükleyen vergilendirme ilişkisi gereği, mükelleflerin yükümlülüklerini zamanında, usulüne uygun ve eksiksiz yerine getirmesi, idarenin de vergiyi, mükelleflere Anayasa ve kanunlarla tanınmış teminatlara uygun olarak zamanında tarh ve tahakkuk ettirmesi gerekmektedir. Bu bağlamda vergilerin kanuniliği ilkesi, vergi yükümlüsüne yasal sınırların aşılmaması güvencesini getirdiği gibi vergi alacaklısına da yasal sınırların varlığı halinde vergi alacağını alma yetkisini kullanma olanağını vermektedir. Vergi yasalarının vergiyi bağladığı olayın vukuu veya hukuki durumun tekemmülü ile doğan vergi alacağı, mükellef bakımından vergi borcunu teşkil etmektedir. 213 sayılı Kanun'un 113 ve 114. maddelerindeki kanuni düzenlemeler, vergilerin kanuniliği ilkesinin gerekliliklerine uygun olarak zamanaşımının mahiyeti, sonuçları, zamanaşımı süresinin durması ve tekrar

işlemesi açısından devletin vergi alacağı yanında mükelleflerin temel hak ve özgürlüklerini güvence altına alan hükümler içermektedir. Kamu yararı düşüncesiyle kabul edilen ve vergi idaresini borçlarını takip etme konusunda dikkatli olmaya yönelttiği gibi disipline de eden ve bu anlamda vergi idaresinin etkinliğini artıran zamanaşımı, mükellefin müracaatı olup olmadığına bakılmaksızın hüküm ifade etmektedir. Vergilendirmenin temel öğeleri arasında yer alan zamanaşımı, süre geçmesi suretiyle vergi alacağının kalkması sonucunu doğurur. Vergi kanunlarında gösterilen matrah ve nispetler üzerinden hesaplanıp kanunda belirlenen süre içinde tebliğ edilmeyen vergiler zamanaşımına uğrar. Vergi Usul Kanunu'nun 114. maddesine göre bu süre beş yıldır. İdari yargı mercileri uyuşmazlık konusu verginin zamanaşımına uğrayıp uğramadığı hususunu anılan Kanun'un 113. maddesi uyarınca re'sen incelemek ve araştırmak zorundadır. Zamanaşımı süresi geçtikten sonra mükelleften vergi alınamaz. Zira sürenin geçmiş olması, alacağın istenmesini olanaksız kılar ve vergi borcunu ortadan kaldırır. Vergiyi doğuran olayın gerçekleşmesinden verginin tahsiline uzanan vergilendirme sürecinde vergi idaresi vergi kanunlarında gösterilen usulleri izleyerek vergi ödevlileri hakkında idari işlemler tesis etmektedir. Türk Vergi Sisteminde, vergi ve benzeri mali yükümlülüklerin tarh ve tahakkuk usulleri 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nda, tahsil usulleri ise 6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanun'da düzenlenmiştir. Bir kamu alacağının tahsil edilebilmesi için öncelikle 213 sayılı Kanun'a göre verginin tarh ve tahakkukuna ilişkin kuralların, daha sonra 6183 sayılı Kanun'a göre tahsil usullerinin sırasıyla izlenmiş olması zorunludur. Bu zorunluluğun doğal sonucu olarak vergilendirme sürecinde bir idari işlemin tesis edilebilmesi için bir önceki hukuki durumun tekemmül etmiş olması hali aranmaktadır. Dolayısıyla bir önceki safha tekemmül etmeksizin bir sonraki safhaya ilişkin idari işlem tesis edilemeyeceği gibi vergilendirme sürecinde herhangi bir işleme karşı dava açılması durumunda ise önceden tamamlanmış hukuki durumların yeniden incelenmesi idari işlemlerin sürekli yargı denetimi altında tutulmalarını önlemeye yönelik idari istikrar ilkesi gereği mümkün değildir. Bu bağlamda hacze karşı açılan davalarda kamu alacağının cebren tahsil aşamasına ait ödeme emrinin tebliğine ilişkin hukuka aykırılıklar incelenebilecek, alacağın tarh ve tahakkuku aşamasındaki hukuki aykırılıklar değerlendirmeye alınamayacaktır. Vergi Dava Daireleri Kurulunun süregelen içtihadı da bu yöndedir. Ancak zamanaşımının vergi borcunu ortadan kaldıran niteliği, vergilendirme sürecinde tamamlanmış hukuki durumların

incelenemeyeceğine yönelik bu uygulamaya bir istisna tanınmasını gerekli kılmaktadır. Nitekim 03/04/1987 tarih ve E:1986/3, K:1987/1 sayılı İçtihadı Birleştirme Kurulu kararında, tahakkuk zamanaşımının geçmesiyle tahsili olanaksız duruma gelen bir vergi borcunun 58. maddede sayılan üç halden "böyle bir borcu olmadığı" yolundaki itiraz nedeninin kapsamı içinde düşünülmesinin zorunlu olduğu, dolayısıyla amme alacağının tahsili aşamasında, tahakkuk zamanaşımının yargı merciilerince re'sen incelenebileceği ve zamanaşımının varlığı halinde amme alacağının tahsiline yönelik işlemin iptali yoluna gidilebileceği öngörülmüştür. Bu durumda, temyize konu kararın, şirket ortağının banka hesabına uygulanan hacze karşı açılan davada asıl borçlu şirket adına yapılan tarhiyatın zamanaşımı yönünden incelenebileceği yolundaki ısrar hükmü Kurulumuzca da uygun bulunmuş olup temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar, kararın değinilen hüküm fıkrasının bozulmasını gerektirecek durumda görülmemiştir. Vergi Mahkemesi kararı, haciz işlemine karşı açılan davada, ödeme emri aşamasında açılacak davada ileri sürülmesi gereken hukuka aykırılıkların işlemin sebep unsurundaki hukuka aykırılık hali olarak incelenmesine olanak bulunmadığı, ancak davacı adına düzenlenen ödeme emirlerinin tebliğinin ve haciz varakalarının hukuka uygunluğunun incelenebileceği gerekçesiyle bozulduğundan, karar diğer yönlerden temyizen incelenmemiş olup bu incelemenin Kurulumuzca değil, söz konusu kararları temyizen incelemekle görevli vergi dava dairesince yapılması gerekmektedir. KARAR SONUCU : Açıklanan nedenlerle; 1- Davalının temyiz isteminin ısrar hükmü yönünden REDDİNE, 2- Kocaeli 1. Vergi Mahkemesinin 18/09/2020 tarih ve E:2020/1179, K:2020/851 sayılı kararı diğer yönlerden temyizen incelenmek üzere dosyanın Danıştay Üçüncü Dairesine GÖNDERİLMESİNE, 2577 sayılı Kanun'un (Geçici 8. maddesi uyarınca uygulanmasına devam edilen) 54. maddesinin (1) numaralı fıkrası uyarınca bu kararın tebliğ tarihini izleyen günden itibaren onbeş gün içinde karar düzeltme yolu açık olmak üzere, 18/05/2022 tarihinde oyçokluğuyla karar verildi.

KARŞI OY Temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar, dayandığı hukuksal nedenler ve gerekçe karşısında Vergi Mahkemesi kararının bozulmasını gerektirecek nitelikte bulunmadığından, istemin reddi gerektiği oyu ile karara katılmıyorum.