3. Daire: Örtülü Sermaye, Kâr Payı, Düzeltme

T.C. D A N I Ş T A Y ÜÇÜNCÜ DAİRE Esas No : 2023/5923 Karar No : 2024/5147 Anahtar Kelimeler: -Örtülü Sermaye, -Kâr Payı, -Düzeltme Özeti: Kar payı nedeniyle borç veren tam mükellef kurumda yapılacak düzeltmenin, örtülü sermaye kullanan kurum adına tarh edilen vergilerin kesinleşmiş ve ödenmiş olması şartına bağlı olduğu hakkında. TEMYİZ EDEN (DAVACI) : … Bankası Anonim Şirketi VEKİLİ : Av. … KARŞI TARAF (DAVALI) : Büyük Mükellefler Vergi Dairesi Müdürlüğü VEKİLİ : Av. … İSTEMİN KONUSU : İstanbul 14. Vergi Mahkemesinin 25/02/2021 tarih ve E:2020/1522, K:2021/283 sayılı kararına yöneltilen istinaf başvurusuna ilişkin İstanbul Bölge İdare Mahkemesi 4. Vergi Dava Dairesinin 10/02/2022 tarih ve E:2021/2855, K:2022/551 sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir. YARGILAMA SÜRECİ : Dava Konusu İstem : Davacı banka tarafından, ilişkili olduğu … Yapılandırma Yönetimi Anonim Şirketine kullandırdığı örtülü sermaye niteliğindeki borçtan elde ettiği faiz gelirinin kâr payı sayılarak iştirâk kazancı olarak değerlendirilmek suretiyle kurumlar vergisinden istisna olması gerektiği ihtirazi kaydıyla verdiği 2019 yılına ait kurumlar vergisi beyannamesi üzerinden adına söz konusu çekinceye itibar edilmeksizin

yapılan tahakkukun ihtirazi kayda konu kısmının kaldırılması ve ödenen tutarın yasal faiziyle iadesi istemine ilişkindir. İlk Derece Mahkemesi Kararının Özeti : Davacı bankanın borç para verdiği ilişkili şirketin, davacıdan kullandığı borcun öz sermayenin üç katını aşan kısmının örtülü sermaye olarak kabul edilmesi suretiyle bu kısma isabet eden faizin borcu kullanan şirket tarafından kanunen kabul edilmeyen giderlere ilave edilerek dönem kazancının tespitinde dikkate alındığı ihtilafsız olduğundan ve ilişkili şirketi … Yapılandırma Yönetimi Anonim Şirketine kullandırılan örtülü sermaye niteliğindeki borç nedeniyle davacı bankanın elde ettiği faiz gelirinin kâr payı sayılarak iştirâk kazancı olarak değerlendirilmek suretiyle kurumlar vergisinden istisna olması gerektiğinden, dava konusu tahakkukta hukuka uyarlık bulunmadığı gerekçesiyle tahakkuk eden verginin ihtirazı kayda konu edilen kısmı kaldırılmış ve ödenen verginin yasal faiziyle birlikte iadesine hükmedilmiştir. Bölge İdare Mahkemesi Kararının Özeti : 5520 sayılı Kanun'un 12. maddesinin son fıkrası ile borç veren kurumlar için bazı koşullarda sağlanan düzeltme hakkıyla hem mükerrer vergilendirmeyi önleme hem de cezalandırma ile karşılaşılmadan işlemlerin düzeltilmesine olanak sağlandığı, bu durum ile birlikte, modern vergi yönetim gereklerinden biri olan gönüllü uyumun gözetilmesi ile yürütülen işlemlerde adaletin sağlanmasına ilişkin gerekliliklerin Türk Vergi Hukukunda somut kural haline getirildiği, bu haliyle, 5520 sayılı Kanun'un 12. maddesinin son fıkrasının lafzının, hem örtülü sermaye düzenlemesinin konuluşundaki maksat hem de kanunun yapısındaki yeri ve diğer maddelerle ilişkisi bakımından tutarlı olduğu, örtülü sermaye kullanan şirketler nezdinde herhangi bir vergi tarhiyatı yapılmadan ve bu tarhiyat kesinleşip ödenme şartı (örtülü sermaye nedeniyle oluşan matrah farkı kadar veya kısmi gerçekleşme halinde kısmi düzeltme imkanı sağlayacak kadar) gerçekleşmeksizin, borç veren tarafından elde edilen faiz gelirlerine kâr payı muamelesi yapılarak düzeltme yoluyla kurum kazancından indirim (daha önce alınan verginin iade edilmesi) imkanı sağlanması sebepsiz yere Hazinenin vergi kaybetmesine neden olacağı gibi vergilendirme işlemlerinde de mükellefler arasında adaletsizliğe ve eşitsizliğe yol açacağı, vergi kaybına yol açan aynı tür muamelelerden ilki (öz sermayeye faiz ödemesi hâli) açık bir şekilde yapılmasına rağmen daha ağır bir vergilendirmeye maruz kalırken aynı işlemi dolaylı ve örtülü bir çerçevede yapan mükelleflerin daha az vergi yüküne tabi tutulacağı ve ödüllendirilmiş olacağı, diğer bir ifadeyle, örtülü sermaye müessesesinin vergi güvenlik müessesesi niteliğinden çıkıp sermayeye katılımın yaratacağı külfetlerden ve öz sermaye üzerinden ödenen faizlere ilişkin maliyetlerden

kaçınma ve kurtulmayı sağlayan özel bir teşvik sistemine dönüşeceği, kâr payı sayılma nedeniyle borç veren tam mükellef kurumda yapılacak düzeltmenin, örtülü sermaye kullanan kurum adına tarh edilen vergilerin kesinleşmiş ve ödenmiş olması şartına bağlanması, özel olarak konulmuş bir hüküm olup öz sermaye üzerinden yapılan işlemler ile aynı mahiyetteki örtülü sermaye yoluyla yapılan işlemlerin sonuçları ve etkilerinin vergisel olarak eşit kavramaya tabi tutulduğu, bu durumda, söz konusu iştirâkin örtülü sermaye kapsamındaki borçlanmalarına ilişkin olarak beyan edilen tutarların iştirâk kazancı istisnası olarak dikkate alınamayacağı gerekçesiyle istinaf başvurusu kabul edilerek Vergi Mahkemesi kararı kaldırıldıktan sonra dava reddedilmiştir. TEMYİZ EDENİN İDDİALARI : Örtülü sermaye niteliğindeki borçlanmalar için, kaynak kullanan işletme tarafından söz konusu borçlanma için ödenen faiz ve benzeri giderlerin, dönem matrahının tespitinde dikkate alınmayarak, kanunen kabul edilmeyen gider olarak gösterilmesinden sonra söz konusu faiz ya da benzeri geliri elde eden açısından kanundan dolayı kar payı olarak kabul edilen tutarın da iştirak kazancı istisnası olarak beyan edilerek Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 5. maddesindeki istisnadan yararlandırılması gerektiği, ilgili firmaların zarar beyan etmesi durumunda verginin kesinleşmesi ve ödenmesinin gerekmediği gibi istisnadan yararlanılamayacağına ilişkin herhangi bir düzenlemenin bulunmadığı, Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 12. maddesinin 7. fıkrasının gerekçesinde, bu nitelikte gider yazılamayan tutarın elde eden açısından kar payı olarak kabul edilme nedeninin mükerrer vergilendirmeyi önlemek amacına yönelik olduğu, söz konusu husus hakkında lehe emsal yargı kararlarının bulunduğu ileri sürülerek kararın bozulması istenilmektedir. KARŞI TARAFIN SAVUNMASI : Davacının borç para verdiği iştirâkinin ilgili yılda zarar beyan etmesinden dolayı ilgili kanun maddesinde belirtilen tarhiyat şartının ve dolayısıyla verginin ödenmesi şartının gerçekleşmediği, bu nedenle davacının elde ettiği örtülü sermaye üzerinden hesaplanan faiz kâr payı niteliğinde olduğu hâlde ilişkili şirket tarafından vergilendirilmediğinden iştirâk kazançları istisnasından yararlanılamayacağı, örtülü sermaye düzenlemesinin vergi güvenlik müessesesi olduğu, aksi düşüncenin vergi güvenlik sistemi olmaktan çıkıp vergi planlamasına izin veren bir teşvik müessesesine dönüşeceği, yapılan işlemlerin yasal ve yerinde olduğu belirtilerek temyiz isteminin reddi gerektiği savunulmuştur.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ FERHAT ALİ YILMAZ'IN DÜŞÜNCESİ : Temyiz isteminin reddi ile usul ve yasaya uygun olan Bölge İdare Mahkemesi kararının onanması gerektiği düşünülmektedir. TÜRK MİLLETİ ADINA Karar veren Danıştay Üçüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü: HUKUKİ DEĞERLENDİRME : Bölge idare mahkemelerinin nihai kararlarının temyizen bozulması, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 49. maddesinde yer alan sebeplerden birinin varlığı hâlinde mümkündür. Temyizen incelenen karar usul ve hukuka uygun olup, dilekçede ileri sürülen temyiz nedenleri kararın bozulmasını gerektirecek nitelikte görülmemiştir. KARAR SONUCU : Açıklanan nedenlerle; 1. Temyiz isteminin reddine, 2. Temyize konu Vergi Dava Dairesi kararının ONANMASINA, 3. Davacıdan 492 sayılı Harçlar Kanunu'na bağlı (3) sayılı Tarife uyarınca 891,50-TL maktu harç alınmasına, 4. 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 50. maddesi uyarınca, kararın taraflara tebliğini ve bir örneğinin de ilgili Vergi Dava Dairesine gönderilmesini teminen dosyanın kararı veren ilk derece mahkemesine gönderilmesine, 07/10/2024 tarihinde oybirliğiyle kesin olarak karar verildi.